Przedmioty wymagające montażu a obowiązek podatkowy w VAT
Dokonanie dostawy towaru, podpisanie protokołu odbioru, a może uruchomienie urządzenia – to które z tych zdarzeń wyznaczy moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT jest przedmiotem licznych wątpliwości po stronie finansujących, korzystających, a także zbywców skomplikowanych maszyn czy linii produkcyjnych, które są przedmiotem umów leasingu. Wartościowych wskazówek dla podatników w tym zakresie dostarcza niedawna interpretacja Dyrektora KIS.
Leasing pozostaje jedną z najbardziej popularnych form finansowania działalności gospodarczej, po którą sięgają polscy przedsiębiorcy. Zdecydowana większość zawieranych na rynku umów dotyczy środków transportu czy też maszyn budowlanych. Klientami firm leasingowych są jednak również przedsiębiorcy, którzy prowadzą działalność produkcyjną, z wykorzystaniem skomplikowanych maszyn i urządzeń czy też całych linii produkcyjnych. Proces nabywania własności tej kategorii przedmiotów przez finansujących jest o wiele bardziej skomplikowany i złożony, w porównaniu np. do zawierania umów leasingu na samochody. Często zdarza się, że każdy element linii produkcyjnej dostarczany jest przez innego dostawcę, a samo uruchomienie urządzeń wymaga nie tylko specjalistycznej wiedzy, ale także czasu. Złożoność przedmiotu i procesu jego nabycia oraz uruchomienia może być również przyczyną sporów pomiędzy stronami transakcji leasingowej.
Data dostawy na fakturze
Jedną z najczęściej występujących rozbieżności interpretacyjnych pomiędzy zbywcami a finansującymi jest zagadnienie daty dostawy na fakturze dokumentującej sprzedaż przedmiotu leasingu na rzecz finansującego – w szczególności, gdy umowa sprzedaży dotyczy maszyn lub urządzeń, które przed uruchomieniem wymagają montażu. W takich przypadkach, zawierając umowę sprzedaży, zbywca zobowiązuje się nie tylko dostarczyć przedmiot leasingu, ale dodatkowo go jeszcze zamontować i uruchomić w miejscu wskazanym przez korzystającego. Sam montaż nie polega na prostych działaniach umożliwiających funkcjonowanie maszyn. Wymaga on specjalistycznej wiedzy, umiejętności oraz doświadczenia, które posiadają pracownicy lub współpracownicy zbywcy.
Część zbywców stoi na stanowisku, że w takich sytuacjach datą dostawy przedmiotu (a więc i momentem powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT) jest dzień, w którym zostanie on dostarczony do miejsca wskazanego przez korzystającego i określonego w umowie sprzedaży, zupełnie pomijając aspekt konieczności jego montażu. Taka interpretacja spotyka się z oporem po stronie finansujących i często korzystających, którzy na tym etapie – a więc przed montażem i uruchomieniem maszyny – nie są w stanie zweryfikować jej zgodności z umową sprzedaży. Przy skomplikowanych urządzeniach, których proces złożenia i konfigurowania wymaga dużo czasu, zakończenie prac może nastąpić po upływie 60 dni od daty ich dostawy korzystającemu, co generuje potencjalne ryzyko związane z odliczeniem podatku VAT naliczonego na fakturze wystawionej przez zbywcę.
W przypadku umów sprzedaży, które swoim zakresem obejmują zarówno dostawę rzeczy, jak i jej montaż, moment dostawy na gruncie podatku VAT wyznacza data faktycznego zakończenia montażu. Podejście tych zbywców, którzy wystawiając fakturę sprzedażową, jako datę dostawy wskazują dzień dostarczenia maszyn kupującemu (przed ich złożeniem i uruchomieniem), jest nieprawidłowe.
W związku z powyższymi sporami kwestia ta jest przedmiotem licznych wniosków o interpretacje indywidualne. W jednym z nich podatnik będący producentem i zbywcą linii produkcyjnej, zobowiązał się do dokonania dostawy i jej montażu na rzecz swego kontrahenta. Po jego stronie pojawiły się wątpliwości dotyczące zależności pomiędzy datą dostawy przedmiotu umowy na rzecz kupującego i wpływu, jaki ma na nią podpisanie protokołu odbioru potwierdzającego zakończenie montażu i uruchomienia linii produkcyjnej.
Decyduje faktyczne zakończenie montażu
Wydając interpretację indywidualną 22 lipca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.224.2022.2.RD), Dyrektor KIS jednoznacznie wskazał, że w przypadku umów sprzedaży, które swoim zakresem obejmują zarówno dostawę rzeczy, jak i jej montaż, moment dostawy na gruncie podatku VAT wyznacza data faktycznego zakończenia montażu. Nieprawidłowe jest zatem podejście tych zbywców, którzy wystawiając fakturę sprzedażową, jako datę dostawy wskazują dzień dostarczenia maszyn kupującemu (przed ich złożeniem i uruchomieniem).
Dodatkowo Dyrektor KIS przeanalizował związek pomiędzy datą dostawy w ujęciu podatkowym (do wykazania na fakturze sprzedażowej) z faktem podpisania protokołu odbioru. Organ wskazał, że w sytuacji, w której zakończenie wszystkich czynności, do których zobowiązany jest zbywca w zakresie dostawy i montażu linii produkcyjnej, odbywa się w tym samym czasie co podpisanie protokołu odbioru (a więc gdy zakończenie wszystkich czynności związanych z dostawą i montażem jest tożsame z podpisaniem protokołu), to w tym konkretnym przypadku data podpisania protokołu odbioru (jako moment wykonania wszystkich czynności wchodzących w skład świadczenia, do których zobowiązany jest zbywca) będzie zarazem momentem dokonania dostawy, który – w myśl art. 19a ust. 1 ustawy o podatku VAT – będzie momentem powstania obowiązku podatkowego. Tym samym oznacza to, że zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej dostawę towarów, w której – jako data dostawy towarów – wskazana zostanie data podpisania protokołu odbioru.
Zupełnie inaczej będzie w przypadku, gdy protokół podpisywany jest już po zakończeniu wszystkich czynności, do których zobowiązany jest zbywca. Może się bowiem zdarzyć, że nastąpi to nawet po kilku miesiącach, co może być spowodowane brakiem woli do złożenia podpisu przez odbiorcę (korzystającego, względnie – finansującego). W takim przypadku – jak wynika ze stanowiska Dyrektora KIS – data podpisania protokołu odbioru nie może być utożsamiana z datą dostawy towarów na fakturze końcowej. Wszystkie czynności, do których zobowiązany jest zbywca, wykonane są bowiem wcześniej niż podpisanie protokołu odbioru. W przypadku zaistnienia takiego rozdźwięku – w kontekście przywoływanego już art. 19a ust. 1ustawy o VAT – nieuprawnione byłoby stwierdzenie powstania obowiązku podatkowego z chwilą podpisania protokołu, a nie z chwilą zakończenia właściwej dostawy. To w momencie jej dokonania, tj. gdy zbywca przeniesie prawo do rozporządzania towarem jak właściciel oraz wykona wszystkie czynności, do których jest zobowiązany, powstanie obowiązek podatkowy i to jest właśnie ta data powinna być uznana za dostawę towarów na fakturze końcowej.
