Opodatkowanie wyrównawcze w Polsce (cz. I)
Globalne opodatkowanie wyrównawcze – ustawa z podpisem Prezydenta
15 listopada 2024 r. Prezydent RP podpisał ustawę z 6 listopada 2024 r. o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych [dalej: Ustawa]. Oznacza to, że przepisy wejdą w życie w zakładanym w Ustawie terminie, tj. od 1 stycznia 2025 r. Celem systemu wyrównawczego jest opodatkowanie nisko opodatkowanych jednostek składowych grupy, zlokalizowanych w jurysdykcjach o niskim poziomie opodatkowania. Może on dotyczyć również polskich podmiotów.
Niniejszy artykuł, prezentujący ogólne założenia systemu opodatkowania wyrównawczego, stanowi zapowiedź cyklu publikacji mających przybliżyć zasady nowego opodatkowania obowiązującego w Polsce. Stanowi on rozwinięcie informacji zawartych w alercie podatkowym „Opodatkowanie wyrównawcze w Polsce stało się faktem”.
Termin wejścia przepisów w życie i dobrowolność retrospektywnego stosowania
Ustawa o opodatkowaniu wyrównawczym stanowi implementację do krajowego porządku prawnego dyrektywy Rady (UE) 2022/2523 z 14 grudnia 2022 r. w sprawie zapewnienia globalnego minimalnego poziomu opodatkowania międzynarodowych grup przedsiębiorstw oraz dużych grup krajowych w Unii Europejskiej.
Polska była zobowiązana wdrożyć regulacje już do końca 2023 r., ale nie wywiązała się z tego obowiązku, w związku z czym Komisja Europejska zaskarżyła Polskę do TSUE.
Ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., przy czym przepisy przejściowe dopuszczają możliwość złożenia oświadczenia przez grupę o wyborze stosowania przepisów Ustawy w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2023 r., a nie później niż 31 grudnia 2024 r., przy czym:
- oświadczenie (w formie aktu notarialnego) powinno być złożone w okresie od 1 marca 2026 r. do 30 maja 2026 r.;
- wybór ten jest nieodwoływalny, a jego dokonanie jest równoznaczne z nałożeniem na jednostki składowe grupy obowiązku podatkowego w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2023 r.
Rozwiązanie to może być próbą zapewnienia częściowej realizacji pierwotnego obowiązku implementacji przepisów.
Choć nie należy spodziewać się, że będzie to rozwiązanie stosowane powszechnie, należy zauważyć, że w krajach jednostek centralnych grup międzynarodowych, analogiczne przepisy mogą obowiązywać już od początku 2024 r. Z perspektywy zagranicznych grup kapitałowych, rozwiązania przewidziane w polskiej Ustawie, np. uproszczenia safe harbour, mogą potencjalnie stanowić motywację do zastosowania przepisów Ustawy z mocą wsteczną.
Opodatkowanie wyrównawcze charakteryzuje się szczególnym sposobem ustalania podstawy opodatkowania, opartym o specyficznie zdefiniowane parametry (np. kwalifikowany dochód netto czy skorygowane podatki kwalifikowane jednostek składowych). System ten zawiera również szereg korekt wyniku księgowego jednostek składowych grupy, dokonywanych na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania (podobne rozwiązania znamy już z krajowego, minimalnego CIT).
Kogo obejmie opodatkowanie wyrównawcze?
Przepisy Ustawy stosuje się do jednostek składowych grupy międzynarodowej lub grupy krajowej, jeżeli za co najmniej 2 z 4 lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy osiągnęły tzw. minimalny przychód grupowy wynoszący 750 mln euro.
Kryterium przychodowe oparte o wynik całej grupy, może w skrajnych przypadkach spowodować, że krajowe podmioty o stosunkowo niewielkich przychodach, ale będące częścią dużej, międzynarodowej grupy, zostaną objęte niniejszymi regulacjami.
Jednocześnie, Ustawa definiuje katalog tzw. jednostek wyłączonych, do których – co do zasady – nie stosuje się jej przepisów. Do jednostek tych zalicza się m.in.: jednostki rządowe, organizacje nienastawione na zysk oraz fundusze inwestycyjne i jednostki inwestujące w nieruchomości będące jednostkami dominującymi najwyższego szczebla.
Warto jednak mieć na względzie, że mimo powyższego wyłączenia, minimalny przychód grupowy ustala się z uwzględnieniem przychodów jednostek wyłączonych.
Rodzaje opodatkowania wyrównawczego
Opodatkowanie wyrównawcze obejmuje:
1) globalny podatek wyrównawczy (IIR);
2) krajowy podatek wyrównawczy (QDMTT);
3) podatek wyrównawczy od niedostatecznie opodatkowanych zysków (UTPR).
Szczegółową charakterystykę poszczególnych poziomów opodatkowania wyrównawczego przedstawimy w kolejnych częściach naszego cyklu.
Na tym etapie warto zwrócić uwagę, że Ustawa wskazuje dwie wyjściowe zasady stosowania poszczególnych rodzajów opodatkowania:
- globalnego podatku wyrównawczego i podatku wyrównawczego od niedostatecznie opodatkowanych zysków nie oblicza się w przypadku grupy krajowej;
- przy obliczeniu globalnego podatku wyrównawczego nie uwzględnia się jednostki lub jednostki składowej grupy międzynarodowej będących podatnikami krajowego podatku wyrównawczego.
Jaki jest cel wprowadzania opodatkowania wyrównawczego?
Celem systemu wyrównawczego jest opodatkowanie nisko opodatkowanych jednostek składowych grupy, zlokalizowanych w jurysdykcjach o niskim poziomie opodatkowania.
Jurysdykcją o niskim poziomie opodatkowania jest jurysdykcja, w której grupa osiągnęła za rok podatkowy jurysdykcyjny kwalifikowany dochód netto i w której efektywna stawka podatkowa (ETR) obliczona dla tej grupy jest niższa od minimalnej stawki podatkowej, wynoszącej 15%.
Jakie obowiązki czekają polskich podatników?
Wprowadzone do polskiego porządku prawnego opodatkowanie wyrównawcze stanowi odrębne rozwiązanie, niezależne od regulacji tzw. polskiego podatku minimalnego z ustawy o CIT. Jest zagadnieniem dość złożonym, a jego zasady oparto o zalecenia OECD oraz dyrektywę Rady (UE).
Opodatkowanie wyrównawcze charakteryzuje się szczególnym sposobem ustalania podstawy opodatkowania, opartym o specyficznie zdefiniowane parametry (np. kwalifikowany dochód netto czy skorygowane podatki kwalifikowane jednostek składowych). System ten zawiera również szereg korekt wyniku księgowego jednostek składowych grupy, dokonywanych na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania (podobne rozwiązania znamy już z krajowego, minimalnego CIT). Takie obowiązki łączą się z wprowadzeniem w treści Ustawy wymogów dotyczących jednolitości standardów rachunkowości między podmiotami z grupy raportującej opodatkowanie wyrównawcze.
Jednocześnie, polski ustawodawca przewidział szereg tzw. stałych oraz tymczasowych bezpiecznych przystani (tzw. safe harbours). Rozwiązania te wyłączają lub ograniczają efekt stosowania zasad opodatkowania wyrównawczego. W Ustawie znajdują się także przepisy szczególne, mające zastosowanie w pierwszym okresie prowadzenia działalności przez grupę. Nierozłącznym elementem opodatkowania wyrównawczego będzie również przesyłanie informacji i zeznań o wysokości opodatkowania wyrównawczego.
Powyższe zagadnienia przybliżymy w kolejnych artykułach niniejszego cyklu.
Autor: Patryk Chmiel