Odpowiedzialność solidarna członka zarządu za zobowiązania spółki z tytułu VAT? TSUE krytyczny
Trybunał Sprawiedliwości UE udzielił odpowiedzi na pytanie prejudycjalne zadane przez WSA we Wrocławiu. Sprawa, które wzbudziła wątpliwości Sądu co do zgodności polskiej ustawy z regulacjami unijnymi, dotyczyła udziału jej prezesa w postępowaniu podatkowym wobec spółki. Gdyby egzekucja zaległości podatkowych wobec spółki okazała się bezskuteczna, postępowanie mogło potencjalnie skutkować orzeczeniem solidarnej odpowiedzialności prezes tego podmiotu za zaległości z tytułu VAT.
Naczelnik urzędu skarbowego wobec jednej ze spółek prowadził postępowanie podatkowe, które dotyczyło weryfikacji rozliczeń VAT za okres od czerwca do października 2016 r. Prezes zarządu spółki w okresie objętym tym postępowaniem złożyła wniosek o dopuszczenie jej jako strony do tego postępowania, ale jej wniosek zostały rozpatrzony negatywnie przez organy podatkowe w dwóch instancjach. Uzasadniając decyzję, powołano się na regulacje ordynacji podatkowej, z których wynika, że stronę w prowadzeniu jej spraw może zastąpić tylko kurator. Byłej prezes spółki odmówiono także wglądu do akt, gdyż zdaniem organów takie prawo przysługuje jedynie stronie.
Na niekorzystne postanowienie prezes spółki zdecydowała się wnieść skargę do WSA we Wrocławiu, argumentując, że jako jedyny członek zarządu spółki posiada największą wiedzę na temat jej działalności w okresie objętym postępowaniem, co jest kluczowe dla postępowania.
Rozpoznający sprawę WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 4/23) powziął wątpliwości, czy przepisy ordynacji podatkowej, przewidujące solidarną odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, a jednocześnie odmawiające członkowi zarządu prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec spółki i nieprzewidujące adekwatnego środka do zakwestionowania ustaleń dokonanych w postępowaniu podatkowym, są zgodne z przepisami Dyrektywy VAT, ale także z określonymi w Traktacie o Unii Europejskiej oraz Karcie praw podstawowych zasadami dotyczącymi państwa prawa, prawa własności, prawa do dobrej administracji oraz prawa do skutecznego środka zaskarżania i prawa do sądu. W związku z tym skierował pytanie prejudycjalne do TSUE.
Co orzekł TSUE?
W wyroku z 27 lutego 2025 r. (sprawa C‑277/24 Adjak) TSUE wskazał, że analizowane przepisy Dyrektywy VAT i Traktatu o UE pozwalają państwom członkowskim na wprowadzenie dodatkowych obowiązków w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym oraz zobowiązują je do zwalczania nadużyć finansowych i innych nielegalnych działań naruszających interesy finansowe Unii.
Trybunał przypomniał, że państwa członkowskie mają pewien zakres uznania co do środków, które mogą wprowadzić w celu zapewnienia pełnego poboru VAT i zwalczania przestępczości podatkowej, jednak konieczne jest zachowanie przez nie prawa do obrony i zasady proporcjonalności. Poszanowanie prawa do obrony jest zasadą ogólną prawa UE, która obejmuje prawo do bycia wysłuchanym i prawo dostępu do akt. Adresaci decyzji administracyjnych, które mają niekorzystne skutki, powinni mieć możliwość skutecznego przedstawienia swojego stanowiska.
TSUE uznał za konieczne zagwarantowanie członkowi zarządu w ramach postępowania – w przedmiocie jego odpowiedzialności solidarnej – możliwości podważania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych w postępowaniu podatkowym wobec spółki, a także udostępnienia mu akt tego postępowania.
Co istotne, według TSUE, w kontekście postępowań podatkowych, prawo do obrony obejmuje również prawo do zakwestionowania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych przez organ podatkowy. Nie ma ono charakteru absolutnego i może podlegać ograniczeniom, pod warunkiem, że są one proporcjonalne i nie naruszają samej istoty tego prawa. W szczególności, w postępowaniach podatkowych pewne ograniczenia może uzasadniać ochrona wymogów poufności lub tajemnicy zawodowej.
Inną z zasad ogólnych prawa unijnego jest pewność prawa. Przyczynia się do niej m.in. ostateczny charakter decyzji administracyjnych, przy czym nie może ona jednocześnie uzasadniać naruszenia samej istoty prawa do obrony. Dlatego Trybunał zauważył, że osoba trzecia, która może zostać pociągnięta do odpowiedzialności solidarnej, powinna mieć możliwość skutecznego zakwestionowania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych przez organ podatkowy.
Środki wprowadzone przez państwa UE powinny być proporcjonalne. W ocenie TSUE odmówienie osobie trzeciej prawa do udziału w postępowaniu podatkowym jest proporcjonalne, jednak pod warunkiem, że ma ona możliwość skutecznego podważenia ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych w ramach postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej, jak również ma zapewniony dostęp do akt postępowania, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich.
Co oznacza to dla członków zarządów?
Istota odpowiedzi Trybunału na zadane pytanie może na pozór wydawać się niekorzystna, gdyż nie uznał on za sprzeczne z normami unijnymi przepisów i praktyk krajowych, zgodnie z którymi członek zarządu nie może być stroną postępowania podatkowego. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że TSUE uznał za konieczne zagwarantowanie członkowi zarządu w ramach postępowania – w przedmiocie jego odpowiedzialności solidarnej – możliwości podważania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych w postępowaniu podatkowym wobec spółki, a także udostępnienia mu akt tego postępowania.
W praktyce oznacza to, że polskie organy podatkowe powinny zastosować reguły określone w wyroku TSUE do prowadzonych postępowań dotyczących ustalenia zobowiązania podatkowego członka zarządu i tym samym umożliwić mu podważanie istnienia oraz wysokości zaległości podatkowej spółki, co wiąże się z zapewnieniem mu dostępu do akt postępowania podatkowego prowadzonego przeciw spółce. Do tej pory możliwość wglądu w akta nie była oczywista, szczególnie w przypadku członków zarządu, którzy przestali pełnić tę funkcję przed wszczęciem postępowania podatkowego.
Wyrok TSUE odnosi się do postępowań w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członków zarządu w toku, jak i zakończonych. Jednak wyrok TSUE potencjalnie otwiera także drogę do wznowienia zakończonych postępowań tego typu.
Dodatkowe znaczenie wyroku
Obok przepisu odnoszącego się do solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych, będącego przedmiotem badania Trybunału, ordynacja podatkowa zawiera też odrębny przepis będący podstawą prawną odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe osób prawnych innych niż spółki kapitałowe oraz fundacje rodzinne. Wyrok Trybunału będzie dotyczyć także sytuacji tych osób trzecich, jeśli egzekucja zaległości podatkowej z tytułu VAT wobec danej osoby prawnej okazała się bezskuteczna.
Rozstrzygnięcie TSUE oznacza także, że regulacje ustawy Ordynacja podatkowa dotyczące solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółek powinny ulec zmianie. W tym momencie nie wiadomo, czy ustawodawca, planując nowelizację przepisów, zdecyduje się na zmodyfikowanie zasad odnoszących się jedynie do zobowiązań z tytułu VAT – będącego podatkiem zharmonizowanym w UE – czy również do zobowiązań z tytułu pozostałych podatków. Druga z tych opcji oznaczałaby pośrednie przyznanie, że Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej zapewnia niższy standard ochrony niż przepisy unijne.
Jeśli postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego, w związku z zaległością podatkową osoby prawnej, jest lub było prowadzone wobec Państwa, zapraszamy do kontaktu.
Autor: Marek Urbaniak, adwokat