NSA utrwala linię orzeczniczą – leasing bez ograniczeń kosztowych
W niedawnym wyroku NSA ponownie orzekł, że w przypadku leasingu operacyjnego nie mają zastosowania ograniczenia przewidziane dla kosztów finansowania dłużnego. Drugi analogiczny wyrok w tej sprawie świadczy o ukształtowaniu się korzystnej dla leasingobiorców linii orzeczniczej, która może już być podstawą dla tworzenia polityki podatkowej w tej kwestii. Orzeczenie może stawiać w gorszym położeniu firmy leasingowe, dla których wykładnia NSA wiąże się z większym ryzykiem powstania nadwyżki kosztów finansowania dłużnego.
Przypomnijmy, że od początku 2018 r. w ustawie o CIT obowiązuje art. 15c, który zrewolucjonizował zasady rozliczania kosztów finansowych dla celów CIT. Są one obecnie limitowane – niezależnie od tego, czy finansowania udziela podmiot powiązany. Wskaźnikiem, o który oparty jest ustawowy limit, jest tzw. EBITDA podatkowa – czyli dochód „oczyszczony” z odsetek (przychodowych i kosztowych) oraz amortyzacji. Od stycznia 2022 r. do kosztów podatkowych można zaliczyć maksymalnie 30% wartości EBITDA podatkowej albo 3 mln zł, podczas gdy do końca 2021 r. obie te wartości można było sumować. Należy przy tym pamiętać, że opisywany limit ma zastosowanie tylko wtedy, gdy u podatnika występuje nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (przewaga kosztów nad przychodami).
Obowiązkiem wyłączania odsetek z kosztów podatkowych nie są objęte m.in. banki, ale już firmy leasingowe nie korzystają z żadnych preferencji.
Koszty finansowania dłużnego rozpoznaje się w leasingu finansowym, ponieważ w sensie podatkowym – przy tego rodzaju leasingu – wyodrębniana jest część odsetkowa. Czy identycznie będzie w przypadku leasingu operacyjnego?
NSA: nie ma części odsetkowej w leasingu operacyjnym
Na gruncie przepisów ustawy o CIT leasing operacyjny jest traktowany w większości obszarów analogicznie do najmu. Korzystający zalicza do kosztów podatkowych całość kwoty netto z faktury – zarówno część kapitałową, jak i część odsetkową raty (ograniczenia pojawiają się w przypadku leasingu samochodów osobowych o wartości powyżej 150 000 zł). W efekcie w podatkowym leasingu operacyjnym część odsetkowa nie jest wyróżniania – jest ona traktowana jako część raty, stanowiąca – odpowiednio – przychód i koszt – podobnie jak czynsz w przypadku „zwykłego” najmu. Można więc argumentować, że taka kategoria jak „odsetkowa część raty leasingowej” w leasingu operacyjnym nie występuje, a w konsekwencji – że część odsetkowa nie wlicza się do limitu kosztów finansowania dłużnego. Takie stanowisko podzielił NSA w wyroku z 26 kwietnia 2022 r. (sygn. II FSK 2197/19). Pisaliśmy o nim w artykule „Przełomowy wyrok w sprawie finansowania dłużnego. Zagrożenie czy szansa?”.
Wyrok ten był dobrym prognostykiem, ale jednostkowe orzeczenie zwykle nie powinno być dla podatników wyznacznikiem działania. Jednak w kolejnym orzeczeniu, wydanym 3 marca 2023 r. (sygn. akt II FSK 1956/20) NSA ponownie wyraził to samo zdanie. Drugi taki sam wyrok – wydany na poziomie NSA – oznacza, że podatnicy dysponują niezwykle silną argumentacją w potencjalnym sporze z fiskusem.
Nie jest to pierwsza bitwa przegrana przez fiskusa w sprawie regulacji dotyczących kosztów finansowania dłużnego. Kilka lat temu podatnicy przeforsowali – na drodze sądowej – możliwość sumowania limitów 3 mln zł i 30% EBITDA. Ministerstwo Finansów postanowiło jednak uniemożliwić to, wprowadzając odpowiednie zmiany w przepisach. Podobnie może stać się z art. 15c ustawy o CIT i część odsetkowa będzie wliczana do ustawowego limitu.
Oczywiście nie sposób zagwarantować, że w kolejnych orzeczeniach NSA nie zmieni swojego podejścia. Prawdopodobieństwo takiego zdarzenia jest jednak bardzo niskie. Najbardziej ostrożni podatnicy mogą rozważyć pozyskanie interpretacji w tym zakresie, ale pozostali mogą czuć się dość pewnie, zaliczając całość rat leasingowych w leasingu operacyjnym do kosztów bez oglądania się na ustawowy limit.
Drugą istotną informacją jest to, że część zadłużonych podmiotów może wykluczyć ograniczenia dla finansowania dłużnego, rezygnując z kredytu na rzecz leasingu (możliwość ta dotyczy głównie finansowania korzystania z aktywów – zastąpienie leasingiem np. kredytu obrotowego byłoby niemożliwe). To dobra wiadomość dla działów handlowych firm leasingowych. Dla spółek w trudniejszej sytuacji finansowej uzyskanie finansowania leasingowego będzie nie tylko łatwiejsze niż w przypadku kredytu, ale takie rozwiązanie może być dla nich korzystniejsze pod względem podatkowym. Na marginesie można dodać, że po zmianach dokonanych w ramach Polskiego Ładu 2.0 leasing operacyjny będzie też atrakcyjną formą finansowania w kontekście przepisów o podatku minimalnym, które mają być stosowane począwszy od 2024 r.
Będzie zmiana prawa?
Nie jest to pierwsza bitwa przegrana przez fiskusa w sprawie regulacji dotyczących kosztów finansowania dłużnego. Kilka lat temu podatnicy przeforsowali – właśnie na drodze sądowej – możliwość sumowania limitów 3 mln zł i 30% EBITDA. Niestety dla podatników, ostatecznie Ministerstwo Finansów postawiło na swoim – w rezultacie porażki w sądach, wprowadzając odpowiednie zmiany w przepisach. Można spodziewać się, że także w kontekście części odsetkowej raty w leasingu operacyjnym kształt art. 15c ustawy o CIT zostanie znowelizowany, by część odsetkowa była wliczana do ustawowego limitu.
Problem w rozliczeniach firmy leasingowej?
Ugruntowane – jak się wydaje – podejście NSA do tego zagadnienia jest co prawda świetną wiadomością dla leasingobiorców i działów handlowych leasingodawców, ale niekoniecznie jest to dobra nowina z perspektywy rozliczenia CIT firmy leasingowej. Opisywaliśmy niedawno wyrok NSA, z którego wynika, że przychody odsetkowe muszą być prawnie równoważne kosztom finansowania dłużnego. Jeśli NSA uznaje, że część odsetkowa raty nie jest kosztem finansowania dłużnego, to przychody z odsetkowej części raty nie będą też zapewne traktowane jako przychody odsetkowe. To zaś zwiększa ryzyko powstania w firmie nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, co będzie oznaczało konieczność wykonania kalkulacji sprawdzającej, czy nadwyżka nie przekracza limitu, który przewiduje aktualne brzmienie ustawy.
Warto więc, by leasingodawcy przeprowadzili u siebie co najmniej roboczą symulację rozliczenia. Jeśli jej wynik byłby negatywny, wydaje się, że dopóki jeszcze organy podatkowe nie zmieniły swojego podejścia pod wpływem orzeczeń NSA, jest jeszcze szansa na pozytywną interpretację na tym gruncie.
Autor: Bartosz Mazur, doradca podatkowy
Dodatkowe materiały: