Dwa centra interesów w dwóch państwach jednocześnie niemożliwe – WSA potwierdza
Osoba może posiadać jedno centrum interesów życiowych albo może nie posiadać żadnego – tak orzekł WSA w Krakowie, wskazując, że posiadanie jednocześnie dwóch ośrodków powiązań w dwóch różnych państwach, nie jest możliwe. Sąd wskazał ponadto, że regulacje wynikające z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z USA, do których odwołał się organ podatkowy, uznając za polskiego nierezydenta podatkowego wnioskodawcę, który w 2023 r. ma przebywać w Stanach ponad pół roku, mają zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy podatnik nie ma związków osobistych i majątkowych z żadnym z umawiających się państw.
Stanowisko fiskusa
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca, będący plastykiem, wskazał, że jest obywatelem Polski, prowadzącym na terenie RP działalność gospodarczą. Dochody uzyskane z tytułu prowadzonej działalności artystycznej są przez niego opodatkowywane (wraz z żoną) w Polsce. Jedocześnie zaznaczył, że zyski uzyskiwane z działalności alokuje głównie w Polsce, kupując nieruchomości (posiada w Polsce kilka mieszkań), niektóre z nich oddając w wynajem.
Ze względu na charakter wykonywanej pracy (wnioskodawca współpracuje z kilkoma galeriami sztuki), kilkakrotnie wynajmował on na okresu kilku miesięcy dom w różnych miastach USA, gdzie wraz z rodziną spędzał okres jesienno-zimowy. W 2022 r. wnioskodawca zdecydował się na kupno domu w USA. Decyzja o zakupie była podyktowana – z jednej strony – warunkami ekonomicznymi (lokata kapitału), a z drugiej zaś – zapewnieniem sobie nieograniczonego dostępu do nieruchomości w USA.
Wnioskodawca wskazał, że w 2023 r. zamierza przebywać na terytorium USA powyżej 183 dni w roku kalendarzowym, natomiast w 2024 r. większą cześć roku zamierza już spędzić w Polsce. Wnioskodawca zwrócił również uwagę, że jego przeniesienie do USA jest wyłącznie chwilowe, a centrum jego interesów życiowych nadal pozostanie w Polsce: zatrudnia on w Polsce pracownika, nadal będzie opłacał składki w ZUS, struktura jego majątku nie uległa zmianie (nie wyprzedał on majątku położonego w Polsce), a także bierze on czynny udział w polskiej debacie publicznej.
W związku z powyższym wnioskodawca zadał następujące pytanie: czy w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku gdyby wnioskodawca przebywał na terytorium USA przez większą część roku 2023, a w konsekwencji krócej niż 183 dni w roku na terytorium RP, co potencjalnie wg stosownych przepisów amerykańskich mogłoby być kwalifikowane jako podstawa do uznania go za rezydenta podatkowego USA, wnioskodawca będzie nadal podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zachowując status polskiego rezydenta podatkowego.
Zdaniem wnioskodawcy opisany przez niego stan faktyczny jednoznacznie wskazuje, że mimo iż w 2023 r. nie będzie on przebywał w Polsce ponad 183 dni w roku kalendarzowym, jego rezydencja będzie nadal znajdowała się w tym kraju, z uwagi na posiadanie tutaj ośrodka interesów życiowych.
Sąd wskazał, że osoba może posiadać wyłącznie jedno centrum interesów życiowych, albo nie posiadać ich wcale, a zastosowany przez organ art. 4 UPO ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy podatnik nie ma związków osobistych i majątkowych z żadnym z umawiających się państw.
Dyrektor KIS uznał takie stanowisko za nieprawidłowe. W interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2023 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.182.2023.1.AKU), organ uznał, że wnioskodawca spełnia przesłanki pozwalające uznać go za osobę mającą w 2023 r. miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce, jak i w USA. Organ stanął na stanowisku, że powiązania osobiste i majątkowe wnioskodawcy w 2023 r. będą równie ścisłe w obu tych państwach. Jednocześnie, zgodnie z art. 4 UPO z USA, który pierwszeństwo opodatkowania przyznaje państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj bywa, w związku z tym, że w 2023 r. wnioskodawca będzie przebywał w USA ponad 183 dni w roku kalendarzowym, to zdaniem Dyrektora KIS w 2023 r. będzie on podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (tj. będzie polskim nierezydentem podatkowym).
WSA przeciwko Dyrektorowi KIS
Podatnik zaskarżył z powodzeniem wydaną w jego sprawie interpretację indywidualną. W uzasadnieniu wyroku z 10 sierpnia 2023 r. (sygn. I SA/Kr 579/23) WSA w Krakowie uznał, że w analizowanym stanie faktycznym wnioskodawca w sposób jednoznaczny spełnia warunek posiadania w Polsce ośrodka powiązań osobistych. Sąd podkreślił, że skarżący nie ma związków rodzinnych z USA, a jego pobyt w USA w 2023 r. stanowi sytuację wyjątkową.
Sąd podkreślił również, że stoi na odmiennym niż organ stanowisku, że osoba może posiadać wyłącznie jedno centrum interesów życiowych, albo nie posiadać ich wcale, a zastosowany przez organ art. 4 UPO ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy podatnik nie ma związków osobistych i majątkowych z żadnym z umawiających się państw.
W rezultacie Sąd przyznał rację wnioskodawcy, wskazując, że w jego przypadku możliwe jest ustalenie ośrodka powiązań osobistych, które to zdaniem Sądu znajduje się w Polsce, co oznacza, że to właśnie w Polsce znajduje się rezydencja podatkowa wnioskodawcy.
Ocena wydanego wyroku
Ustawa o PIT, w art. 3 ust. 1a, wskazuje dwie przesłanki, których spełnienie pozwala na uznanie, że osoba posiada miejsce zamieszkania (tj. rezydencję podatkową) na terytorium Polski. Są nimi:
a) posiadanie na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
b) przebywanie na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
Należy zwrócić uwagę, że użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że aby zostać uznanym za polskiego rezydenta podatkowego, wystarczy spełnienie wyłącznie jednej z przesłanek.
Negatywnie należy ocenić wydaną przez organ podatkowy interpretację indywidualną, w której to organ uznał, że nie jest możliwe jednoznacznie ustalenie miejsca położenia ośrodka interesów życiowych podatnika, mimo że szczegółowo przedstawił on występujące w jego przypadku okoliczności. Stanowisko organu jest o tyle zaskakujące, że przyjmuje się, że podatnik nie może posiadać jednocześnie centrum interesów życiowych w dwóch państwach jednocześnie, a dodatkowo przyjęcie wykładni, którą proponował Dyrektor KIS, potencjalnie skutkowałoby też zmniejszeniem wpływów do Skarbu Państwa.
Na pozytywną ocenę zasługuje natomiast orzeczenie WSA, który zwrócił uwagę na popełnione przez organ błędy, dokonując jednoznacznej oceny, że wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce.
Autor: Michał Półtorak