Cesja umowy leasingu nie skutkuje utratą prawa do korzystniejszych zasad rozliczeń
Wbrew twierdzeniom organu podatkowego, wedle stanowiska którego modyfikacja postanowień umowy leasingu – nawet jeśli jest to cesja, wynikająca z przeniesienia praw i obowiązków na inny podmiot, będąca skutkiem zbycia przedsiębiorstwa prowadzonego przez korzystającego – skutkuje utratą prawa do rozliczenia leasingu na starych, korzystniejszych zasadach, Naczelny Sąd Administracyjny stanął po stronie podatnika. Sąd stwierdził, że uprawnień w tym zakresie nie pozbawia taka zmiana umowy leasingu, która pozostaje bez znaczenia dla zasad jej rozliczania.
Obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. zasady podatkowej kwalifikacji rat okresowych przez korzystających wprowadziły ograniczenia w zakresie uznawania poniesionych wydatków z tego tytułu za koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z regulacjami uchylonymi 31 grudnia 2018 r., korzystający – co do zasady – mógł ująć pełną wysokość raty okresowej w swoich kosztach podatkowych, niezależnie od wartości leasingowanego pojazdu. Wskazana powyżej reguła od 1 stycznia 2019 r. pozostaje aktualna jedynie w odniesieniu do samochodów o wartości do 134 529 zł netto. Jeżeli natomiast wartość początkowa pojazdu przekracza tę kwotę, to możliwość rozpoznawania wydatków wynikających z umowy leasingu jako koszt podatkowy przez korzystających została ograniczona, a dane pojazdy popularnie określa się mianem „samochodów luksusowych” (co przy wzroście cen pojazdów czyni ich „luksusowość” co najmniej dyskusyjną). Wskazany powyżej limit ustalany jest proporcją wartości pojazdu będącego przedmiotem umowy leasingu i kwoty 150 000 zł. Ustalona w ten sposób proporcja winna być stosowana do każdej płatności dokonywanej w ramach umowy leasingu i tylko w części odpowiadającej proporcji stanowić będzie koszt uzyskania przychodu korzystającego.
Restrykcyjne podejście fiskusa
Zmieniając regulacje w omawianym obszarze, ustawodawca zastrzegł jednocześnie, że przepisy pozwalające na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umową leasingu samochodu osobowego w pełnej wysokości (a więc w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) mogą być stosowane przez korzystających w odniesieniu do umów leasingu, najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze zawartych przed dniem 1 stycznia 2019 r. Dodatkowy warunek przewiduje, że dana umowa nie może zostać odnowiona (lub zmieniona) po 31 grudnia 2018 r., a jej modyfikacja w tym zakresie będzie skutkować utratą przez korzystającego prawa do korzystania z rozliczania umowy leasingu samochodu luksusowego na „starych”, a więc bardziej korzystnych zasadach. Zagadnienie „zmiany” ani „odnowienia” umowy leasingu, którym posłużono się w ustawie, nie zostało jednak zdefiniowane, co spowodowało wiele sporów interpretacyjnych pomiędzy podatnikami a fiskusem.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zmiana umowy leasingu, której przedmiotem jest samochód osobowy, w zakresie zmiany korzystającego, będącej następstwem zbycia przedsiębiorstwa dotychczasowego korzystającego, nie stanowi jej modyfikacji i nie wywołuje skutku w postaci utraty prawa do jej rozliczania podatkowego przez korzystającego na bardziej opłacalnych zasadach.
Osią sporu w jednej z tego rodzaju spraw była zmiana korzystającego w umowie leasingu samochodu luksusowego. Korzystający zamierzał dokonać zbycia prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w skład którego wchodziły prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu operacyjnego. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawił stanowisko, zgodnie z którym spółka, do której wniesiony zostanie aport, przejmuje wszystkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, w tym także kontraktów leasingowych. W stanie faktycznym sprawy dojdzie więc do przeniesienia praw i obowiązków wnioskodawcy na inną firmę. Podkreślono jednocześnie, że sporządzony do umowy aneks nie jest osobnym oświadczeniem stron, a jedynie formą uporządkowania stosunków podatnika, podmiotu finansującego i nowej spółki, który zostanie zawarty tylko i wyłącznie ze względu na dokonany aport.
Mimo że wnioskodawca powoływał się również na interpretacje potwierdzające możliwość przejęcia, po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa, praw wynikających z umowy leasingu, Dyrektor KIS nie zgodził się z przedstawioną argumentacją. W interpretacji z 3 czerwca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.123.2019.6.AC) organ uznał modyfikację postanowień umowy leasingu za jej zmianę skutkującą utratą prawa do rozliczania leasingu na starych zasadach.
Z powyższą interpretacją nie zgodził się jednak podatnik i wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który w orzeczeniu z 5 lutego 2020 r. (sygn. akt I SA/Gl 1186/19) podzielił argumentację korzystającego i uznał, że w przypadku cesji umowy leasingu samochodu luksusowego nie dochodzi do jej zmiany, a w rezultacie do przejścia na jej rozliczanie podatkowe na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2019 r. Dyrektor KIS zaskarżył powyższe orzeczenie, sprawa trafiła więc pod rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego.
NSA po stronie podatnika
W wyroku z 10 marca 2022 r. (sygn. akt II FSK 1310/20) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zmiana umowy leasingu, której przedmiotem jest samochód osobowy, w zakresie zmiany korzystającego, będącej następstwem zbycia przedsiębiorstwa dotychczasowego korzystającego, nie stanowi jej modyfikacji i nie wywołuje skutku w postaci utraty prawa do jej rozliczania podatkowego przez korzystającego na bardziej opłacalnych zasadach. Zmianie w takiej sytuacji ulega bowiem jedynie strona umowy leasingu, a nie jej warunki. Zdaniem Sądu ustawodawca, wprowadzając możliwość stosowania dotychczasowych regulacji do umów zawartych przed 1 stycznia 2019 r., kierował się celem, jakim było wyeliminowanie możliwości podejmowania działań zmierzających do obejścia prawa, np. polegających na wydłużeniu okresu obowiązywania umowy, zwiększaniu wartości przedmiotu umowy. Skoro więc ustawodawca świadomie dopuszcza korzystanie z preferencyjnych zasad rozliczania tego typu umów po przeprowadzeniu nowelizacji ustawy, to trudno zakładać, aby tego uprawnienia pozbawiała każda zmiana umowy, a więc również taka, która pozostaje bez znaczenia dla zasad jej rozliczania.
