Aport umów leasingu bez utraty preferencji
Dobre wiadomości dla leasingobiorców, którzy korzystali z preferencji dotyczących „starych” umów leasingu, a potem dokonali restrukturyzacji swojej firmy. NSA potwierdził, że aport przedsiębiorstwa nie powoduje zmian w umowie leasingu, które uniemożliwiałby skorzystanie po 1 stycznia 2019 r. z ochrony praw nabytych przez pierwotnych leasingobiorców. W takim przypadku nie zachodzi konieczność stosowania limitu 150 000 zł i w konsekwencji korygowania kosztów.
Czego dotyczy zagadnienie?
Korzystanie z aut „luksusowych” zawsze było niemile widziane przez ustawodawcę. Historycznie obowiązywał limit 20 000 euro, a amortyzacja samochodów o wyższej wartości nie stanowiła kosztu podatkowego w całości. Limitowaniem objęte nie były jednak raty leasingowe. W efekcie wielu leasingodawców znacznie obniżało stawki amortyzacji, ograniczając zakres kosztów niestanowiących kosztu podatkowego, podczas gdy po stronie korzystającego limit nie występował. Pozwalało to ograniczyć straty na podatku niemal do zera, a jednocześnie „ukosztawiać” po stronie leasingobiorcy cenę zakupu pojazdu znacznie szybciej niż w przypadku jego amortyzacji.
Począwszy od 1 stycznia 2019 r. limitowaniem objęte są – obok amortyzacji – także raty leasingowe, a limit zamiast 20 000 euro wynosi 150 000 zł (225 000 zł dla „elektryków”). Zmiana przepisów wiązała się z koniecznością zapewnienia ochrony praw nabytych tym leasingobiorcom, którzy zawarli umowy przed wejściem w życie nowych regulacji. Nie do zaakceptowania byłaby bowiem sytuacja, w której korzystający zawierałby umowę z założeniem możliwości ujęcia w kosztach podatkowych całości rat, po czym doszłoby do zmiany reguł „w trakcie gry”.
Kwestia ta została uregulowana w art. 8 tzw. ustawy zmieniającej (tj. ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw). Na mocy ust. 1 „stare” umowy nie są objęte żadnymi limitami. Ust. 2 przepisu wskazuje natomiast, że nowe przepisy stosuje się jednak, w drodze wyjątku, do umów „zmienionych lub odnowionych”. Na tym gruncie powstała wątpliwość, które umowy należy traktować jako „zmienione lub odnowione”.
NSA: aport to nie odnowienie
Takich wątpliwości nabrał też podatnik PIT, który dokonywał aportu przedsiębiorstwa. Zawnioskował on do Dyrektora KIS o interpretację, twierdząc, że aport całego przedsiębiorstwa nie powoduje zmiany umowy leasingu i że po aporcie nadal będzie mieć prawo do rozpoznania kosztów w całości, pomimo przekroczenia przez samochód limitu wartości 150 000 zł.
Innego zdania był Dyrektor KIS. Organ uznał, że nabywca przedsiębiorstwa to inny podmiot niż jego zbywca. Z kolei taki nabywca nie może korzystać z ochrony praw nabytych i zobowiązany jest stosować ograniczenie dla rat przekraczających wartość 150 000 zł.
Zdaniem NSA w wyniku aportu zmianie ulega jedynie strona umowy leasingu, a nie jej warunki. Jako że założeniem regulacji dotyczących praw nabytych i umów zmienionych lub odnowionych było wyeliminowanie możliwości podejmowania działań zmierzających do obejścia prawa, to trudno zakładać, aby praw nabytych pozbawiała każda zmiana umowy, a więc również taka, która pozostaje bez znaczenia dla zasad jej rozliczania.
Z fiskusem nie zgodził się jednak WSA w Białymstoku. WSA odwołał się do orzecznictwa dotyczącego cesji umowy leasingu, wskazując, że aport przedsiębiorstwa nie powoduje zmian w samej umowie.
NSA potwierdził stanowisko WSA i podatnika. Zdaniem NSA w wyniku aportu zmianie ulega jedynie strona umowy leasingu, a nie jej warunki. Założeniem art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy zmieniającej, a więc regulacji dotyczących – odpowiednio – praw nabytych i umów zmienionych lub odnowionych, jest wyeliminowanie możliwości podejmowania działań zmierzających do obejścia prawa, np. polegających na wydłużeniu okresu obowiązywania umowy, zwiększaniu wartości przedmiotu umowy. Trudno zakładać, aby praw nabytych pozbawiała każda zmiana umowy, a więc również taka, która pozostaje bez znaczenia dla zasad jej rozliczania.
Ryzyko wkrótce zniknie
NSA w swoim wyroku odstąpił od literalnej wykładni przepisu i jest to podejście dla podatników wysoce korzystne. Należy jednak mieć na uwadze, że stan faktyczny sprawy był specyficzny – nabywca przedsiębiorstwa jest na gruncie podatkowym faktycznym kontynuatorem praw i obowiązków zbywcy. Trudno powiedzieć, czy w przypadku „zwykłej” cesji czy innych restrukturyzacji podejście sądów byłoby takie samo, aczkolwiek zastosowana argumentacja wydaje się mieć zastosowanie również w tym przypadku.
Zagadnienie to jest jednak ciekawe głównie z teoretycznego punktu widzenia. Od strony praktycznej trzeba wskazać, że zdecydowana większość umów, w odniesieniu do których obowiązywały „stare” przepisy już dawno się zakończyła. Tymczasem zagadnienie to ma znaczenie głównie dla trwających umów, bo interpretacja art. 8 ustawy zmieniającej jest kluczowa dla ustalenia, na jakie ruchy może sobie pozwolić leasingobiorca, by nie utracić możliwości stosowania korzystniejszych przepisów.
Co prawda podatnicy, którzy przeprowadzili takie działania po swojej stronie, jeszcze tylko przez krótki okres będą obciążeni ryzykiem podatkowym, bo związane z tym zobowiązania podatkowe wkrótce zaczną się przedawniać. Dla kogo zatem opisany wyrok aktualnie ma znaczenie? Dla tych nielicznych pechowców, którym przydarzy się kontrola z tego obszaru. Podmioty te dzięki NSA otrzymały jednak bardzo silną argumentację – przede wszystkim dotyczącą antyabuzywnego charakteru przepisu. Na pewno więc w razie sporu z organem warto będzie podjąć walkę, aczkolwiek po dokonaniu analizy, w jakich okolicznościach zmieniono umowę leasingu.
Autor: Bartosz Mazur, doradca podatkowy