WNT samochodu w ramach umowy zlecenia – kto zapłaci akcyzę?

Wykonanie choćby jednej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą oznacza powstanie obowiązku podatkowego. Późniejsze podjęcie innych działań podlegających opodatkowaniu, nie spowoduje już powstania obowiązku podatkowego. W rezultacie, jeżeli właściciel pojazdu przemieści go do Polski, to on stanie się podatnikiem z tytułu akcyzy, a nie podmiot, któremu zlecono wyszukanie, nabycie, a także rejestrację pojazdu. Mimo że w określonych okolicznościach powstanie obowiązku podatkowego powoduje również złożenie wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju.

Kto jest podatnikiem akcyzy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, gdy WNT dokonuje podmiot działający w ramach umowy zlecenia? W wyroku z 15 grudnia 2021 r. (sygn. akt III SA/Po 853/21) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozstrzygnął tę kwestię (wyrok jest nieprawomocny), o czym poniżej.

Wnioskodawca, którym był podmiot prowadzący działalność gospodarczą m.in. w zakresie naprawy oraz sprzedaży samochodów osobowych, wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania, że to on jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu WNT samochodu osobowego nabytego przez inny podmiot – jego klienta, a konkretnie – spółkę komandytową z siedzibą w Polsce.

Co zlecił klient?

We wniosku opisał następujący stan faktyczny: wnioskodawca pośredniczył w zakupie samochodu osobowego w Niemczech. Samochód został nabyty przez jego klienta w październiku 2020 r. Nie był wcześniej zarejestrowany w Polsce zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wnioskodawca, czyli podmiot naprawiający i sprzedający samochody, działał na rzecz klienta na podstawie umowy zlecenia, w ramach której: wyszukał pojazd, uczestniczył w jego zakupie, sprowadził go na terytorium kraju i naprawił, a następnie – jako pełnomocnik swojego klienta – nie będąc właścicielem tego samochodu, złożył wniosek o jego rejestrację oraz wydał go klientowi.

Wnioskodawca zadał organowi pytanie, czy jest on podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego w związku ze złożeniem wniosku o jego rejestrację na terytorium RP? Wskazał, że w jego ocenie, z uwagi na fakt, iż nie będąc właścicielem opisanego we wniosku samochodu osobowego wystąpił, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, z wnioskiem o jego rejestrację na terytorium Polski, stał się podatnikiem podatku akcyzowego. Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 12 marca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.1.2021.1.MAZ) uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe. Stanowisko fiskusa potwierdził WSA w Poznaniu i oddalił skargę złożoną przez wnioskodawcę.

Fakt, że wnioskodawca, działając jako pełnomocnik swojego klienta, złożył wniosek o rejestrację tego samochodu, nie ma znaczenia, gdyż obowiązek podatkowy powstał na wcześniejszym etapie, tj. z dniem przemieszczenia samochodu z Niemiec do Polski. Jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegających opodatkowaniu, to wykonanie w odniesieniu do tego samochodu kolejnej czynności podlegającej opodatkowaniu nie powoduje już powstania obowiązku podatkowego.

Kiedy powstaje obowiązek?

Dlaczego podmiot, któremu zlecono czynności związane z wyszukaniem, nabyciem i rejestracją pojazdu nieprawidłowo uznał siebie za podatnika podatku akcyzowego? Odpowiadając na to pytanie, należy przeanalizować, kiedy na gruncie ustawy o podatku akcyzowym w przypadku WNT samochodu osobowego powstaje obowiązek podatkowy. W przypadku samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju obowiązek ten powstaje z dniem:

przemieszczenia samochodu osobowego z innego państwa UE na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;
nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;
złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego w Polsce zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

W dwóch pierwszych przypadkach opisanych powyżej, jeżeli przemieszczenia samochodu osobowego z innego państwa UE na terytorium Polski dokonał inny podmiot niż podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, podatnikiem jest podmiot, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Należy pamiętać, że pojęcie „nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel” nie jest tożsame z „nabyciem prawa własności samochodu osobowego”, pojęcie nabycia prawa rozporządzania jak właściciel ma szerszy zakres.

Natomiast, w trzecim przypadku – na który powoływał się wnioskodawca w omawianej interpretacji, argumentując zasadność uznania go jako podatnika podatku akcyzowego – podatnikiem jest podmiot, który wystąpił o rejestrację samochodu w Polsce, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Rejestracja bez znaczenia

Dlaczego więc stanowisko wnioskodawcy było nieprawidłowe? Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym samochód osobowy został nabyty przez klienta w Niemczech, a następnie został sprowadzony na terytorium kraju. Prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel klient nabył przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. W związku z powyższym to klient, czyli zlecający czynności związane z wyszukaniem, nabyciem i rejestracją pojazdu, stał się podatnikiem akcyzy z tytułu WNT samochodu. Fakt, że wnioskodawca, działając jako pełnomocnik swojego klienta, złożył wniosek o rejestrację tego samochodu, nie ma znaczenia, gdyż obowiązek podatkowy powstał na wcześniejszym etapie, tj. z dniem przemieszczenia samochodu z Niemiec do Polski. Należy pamiętać, że jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegających opodatkowaniu, to wykonanie w odniesieniu do tego samochodu kolejnej czynności podlegającej opodatkowaniu nie powoduje już powstania obowiązku podatkowego, jeżeli oczywiście kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. W omawianym przypadku obowiązek podatkowy powstał z dniem przemieszczenia samochodu, a podatnikiem z tytułu dokonania tej czynności był klient, a nie wnioskodawca, którym był podmiot zajmujący się sprzedażą i serwisowaniem pojazdów.

Reasumując, w przypadku ustalania podatnika podatku akcyzowego w przypadku WNT samochodu osobowego istotne jest prawidłowe określenie kto i kiedy nabył prawo do rozporządzania jak właściciel samochodem nabywanym w ramach WNT.

Autor: Weronika Grzęda, adwokat