NSA krytycznie o nadużywaniu przez organy przepisu Ordynacji. Kiedy zmiany?
Los kontrowersyjnego art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powodującego, że określone przez ustawodawcę terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych są w rzeczywistości fikcją, nadal nie został przesądzony. Organy skarbowe instrumentalnie wykorzystują ten przepis, gdy nie są w stanie zakończyć postępowania przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Tymczasem o możliwości dokonywania przez organy skarbowe rozszerzającej wykładni przywołanego przepisu krytycznie wypowiedział się zarówno Trybunał Konstytucyjny, jak i Naczelny Sąd Administracyjny.
Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, ale tylko w sytuacji, gdy podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
Choć kolejni ministrowie zapowiadają gotowość do rozważenia możliwości uchylenia ww. regulacji, mimo upływu lat nic w tym względzie się nie zmieniło. Poselski projekt nowelizacji Ordynacji podatkowej, który wpłynął do Sejmu 10 kwietnia 2024 r. i zakładał właśnie taką zmianę, po skierowaniu do pierwszego czytania został ostatecznie wycofany 10 czerwca 2024 r.
Zastrzeżenia Trybunału
Art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji jest częstym przedmiotem analizy sądów administracyjnych. Oceniał go również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012 r. (sygn. akt: P 30/11), w którym wskazał, że przepis ten, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (który wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku) – jest w opinii Trybunału niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, która wynika z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
Krytycznie również NSA
Niekorzystna dla podatników praktyka, umożliwiająca fiskusowi w łatwy sposób wydłużenie terminów przedawnienia, była również przedmiotem analizy przeprowadzonej przez NSA w sprawie zakończonej wyrokiem z 12 grudnia 2023 r. (sygn. akt: I FSK 2019/19), w którym Sąd po raz kolejny wypowiedział się w sposób krytyczny o możliwości dokonywania przez organy skarbowe rozszerzającej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Ww. sprawa zawisła przed sądem wskutek skargi kasacyjnej podatnika od wyroku WSA w Warszawie, w którym Sąd przychylił się do stanowiska organów podatkowych, stwierdzając, że skarżący nie dochował standardów należytej staranności w relacjach z jednym ze swoich kontrahentów. Źródłem sporu było ujęcie przez skarżącego w rejestrach zakupu faktur VAT dokumentujących nabycie usług poligraficznych od podmiotu, wobec którego prokuratura wszczęła śledztwo m.in. w sprawie nierzetelnych rozliczeń podatku VAT. Kontrahent podatnika miał zaniżać kwotę należnego podatku o niezadeklarowane kwoty wynikające z fikcyjnych faktur.
Można już mówić o wyraźnie zauważalnym trendzie zmierzającym do ukrócenia praktyki fiskusa polegającej na nadużywaniu ww. przepisu i naruszeniu praw podatników. Być może kolejne, podobne wyroki przyczynią się do ostatecznego zakończenia sporów dotyczących skutków wywoływanych przez regulację 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego uchylenie.
W opinii fiskusa ww. okoliczność była wystarczająca do stwierdzenia, że na skutek przesłanek zawartych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w podatku VAT uległ zawieszeniu. Co jednak szczególnie istotne, skarżący (a także jego zobowiązanie podatkowe), nie zostali wymienieni ani w treści zarzutów, ani w uzasadnieniu postanowienia o wszczęciu śledztwa.
W uzasadnieniu przywołanego wyroku, NSA, uchylając wyrok WSA, stwierdził, że organ podatkowy musi udowodnić, że już w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego istniało podejrzenie popełnienia przestępstwa, które wiązało się z niewykonaniem przez podatnika zobowiązania podatkowego, będącego przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego. Sąd podkreślił, że to podejrzenie nie może powstać później niż w momencie, w którym następuje wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Tymczasem w analizowanej sprawie NSA nie dopatrzył się bezpośredniego związku pomiędzy podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego przez kontrahenta podatnika, którego faktycznie dotyczyło postępowanie karne skarbowe, a niewykonaniem przez skarżącego zobowiązania w podatku VAT. W konsekwencji, w opinii NSA, wszczęcie postępowania odnośnie do fikcyjnych faktur wystawionych przez podmiot, od którego podatnik miał nabyć usługi, nie stanowi zdarzenia określonego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, które spowodowałoby zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatnika, o ile z postanowienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego jednoznacznie nie wynika, że już w momencie wszczęcia tego postępowania, jego przedmiotem było również niewykonanie zobowiązania podatkowego przez podatnika.
W oczekiwaniu na zmiany
Powyższy wyrok wpisuje się w wyraźnie zauważalny trend zmierzający do ukrócenia praktyki fiskusa polegającej na nadużywaniu ww. przepisu i naruszeniu praw podatników. Być może kolejne, podobne wyroki przyczynią się do ostatecznego zakończenia sporów dotyczących skutków wywoływanych przez regulację 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego uchylenie. Do tego trzeba jednak woli ustawodawcy.
Byłaby to zmiana z pewnością oczekiwana przez podatników, którzy dzięki niej mogliby spać spokojnie, wiedząc, że ich zobowiązania podatkowe ulegną przedawnieniu we wskazanym przez ustawodawcę terminie, a organy podatkowe nie będą mogły dłużej wykorzystywać opisywanego przepisu w sposób instrumentalny, dążąc wyłącznie do osiągnięcia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia i przyznania sobie więcej czasu na zakończenie postępowania podatkowego i wydanie decyzji.
Autor: Katarzyna Jessa, adwokat, mediator