Korekta sprzedaży paragonowej. Wyrok TSUE nie do końca po myśli podatników
Długo oczekiwany przez polskich podatników wyrok w sprawie możliwości korekty deklaracji podatkowych w przypadku transakcji dokumentowanych nie fakturami, ale paragonami z kasy rejestrującej, został w końcu wydany przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Zapadł on w związku z pytaniem prejudycjalnym, które do Trybunału skierował Naczelny Sąd Administracyjny. Orzeczenie jest częściowo zgodne z wcześniejszą opinią Rzecznik TSUE, ale jednocześnie wynika z niego, że prawo do dokonania korekty nie jest automatyczne i podlega ono weryfikacji przez sąd krajowy.
Wcześniej Rzecznik Generalna TSUE w opinii z 16 listopada 2023 r., o której pisaliśmy w tekście „TSUE umożliwi korektę VAT przy sprzedaży na rzecz konsumentów?”, wskazywała na możliwość korekty VAT przy sprzedaży na rzecz konsumentów, uznając praktykę stosowaną przez polskie organy podatkowe za nieprawidłową.
Jest bezpodstawne wzbogacenie czy go nie ma?
Opinia w ww. sprawie została wydana na kanwie sporu dotyczącego właściwej stawki podatku VAT. Spółka, która do świadczonych usług związanych z rekreacją (wstęp na teren klubu i swobodne korzystanie z infrastruktury) stosowała podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23% (zgodnie z interpretacjami organów podatkowych), wystąpiła z wnioskiem o zwrot nadpłaconego przez lata podatku w momencie zmiany przez fiskus stanowiska i uznania, że do realizowanych przez nią świadczeń powinna zostać zastosowana stawka obniżona w wysokości 8%. Zdaniem fiskusa spółka nie była uprawniona do zwrotu, bowiem nadwyżka podatku należała się nie spółce, jako sprzedawcy, ale konsumentom, którzy ostatecznie ponieśli ciężar wyższego podatku w cenie zakupywanych usług. W konsekwencji, skoro sprzedaż została potwierdzona nie fakturą, ale paragonem fiskalnym (co de facto uniemożliwia odnalezienie konsumenta, który zakupił usługę, w celu zwrócenia mu nadpłaconego w cenie podatku) przekazanie spółce nadpłaty powstałej z tego tytułu doprowadziłoby do jej bezpodstawnego wzbogacenia.
Konkluzja Rzecznik Generalnej sprowadzała się wówczas do propozycji, by TSUE odpowiedział na pytanie prejudycjalne NSA w następujący sposób:
„Artykuł 1 ust. 2 i art. 73 w związku z art. 78 lit. a) dyrektywy VAT stoją na przeszkodzie praktyce krajowych organów podatkowych, zgodnie z którą korekta podatku należnego w deklaracji podatkowej jest uznawana za niedopuszczalną, jeżeli dostawy i usługi były świadczone konsumentom z zastosowaniem zawyżonej stawki VAT i wystawiano wyłącznie paragony fiskalne – to jest bez faktur VAT. W każdym razie w przypadku uzgodnienia stałej kwoty z konsumentem końcowym podatnik nie został bezpodstawnie wzbogacony”.
Co wynika z orzeczenia TSUE?
Niestety w wyroku z 21 marca 2024 r. w sprawie C 606-22 TSUE nie wyraził tak kategorycznej oceny. Trybunał zgodził się co prawda co do zasady z powyższym poglądem, stwierdzając, że obciążenie podatnika podatkiem, którego zwrot ma prawo uzyskać, w sytuacji gdy wspólny system VAT ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – stanowiłoby ze strony organu podatkowego państwa członkowskiego nieproporcjonalne naruszenie zasady neutralności VAT. Jednocześnie jednak TSUE zwrócił uwagę na fakt, że kwestia korekty deklaracji podatkowych w razie zastosowania błędnych stawek VAT nie została uregulowana w Dyrektywie 2006/112, co oznacza, że to poszczególne państwa członkowskie (w tym Polska) powinny ją uregulować w przepisach krajowych.
TSUE stwierdził, że uniemożliwienie korekty należnego VAT w sytuacji, gdy dana transakcja została udokumentowana paragonem, a nie fakturą, naruszałoby zasady równego traktowania, skuteczności i neutralności podatkowej. Zaznaczył jednak, że nie jest to równoznaczne z możliwością odzyskania przez podatników nadwyżki podatku w absolutnie każdej sytuacji.
Trybunał podkreślił również, że uniemożliwienie korekty należnego VAT w sytuacji, gdy dana transakcja została udokumentowana paragonem, a nie fakturą, naruszałoby zasady równego traktowania, skuteczności i neutralności podatkowej. Jednocześnie zaznaczył jednak, że nie jest to równoznaczne z możliwością odzyskania przez podatników nadwyżki podatku w absolutnie każdej sytuacji.
W opinii TSUE organy skarbowe mogą odmawiać zwrotu w sytuacji, w której „ciężar nienależnie pobranego VAT został w całości zneutralizowany”. Wynika to z faktu, że zwrot dokonany w takich warunkach powodowałby po stronie podatnika bezpodstawne wzbogacenie. Przed odmową fiskus musi jednak dokonać analizy ekonomicznej uwzględniającej wszystkie istotne okoliczności, zaś ostatecznie istnienie i stopień bezpodstawnego wzbogacenia po stronie podatnika podlegają ocenie sądu krajowego.
Finalne rozstrzygnięcia przed sądami
W konsekwencji, omawiane orzeczenie nie w pełni zaspokaja oczekiwania podatników, ponieważ Trybunał wprawdzie wykluczył możliwość automatycznego odmawiania podatnikom przez organy skarbowe prawa do uzyskania zwrotu nadpłaconego podatku, ale jednocześnie nie zakończył sporu w sposób kategoryczny. Zagadkowe pojęcie „zneutralizowania w całości ciężaru finansowego nienależnie pobranego podatku” ma bowiem dopiero być interpretowane przez sąd krajowy. Oznacza to, że na ostateczny finał sporu, podatnicy będę musieli jeszcze zaczekać.
Autor: Katarzyna Jessa, adwokat, mediator