Trafostacja na farmie fotowoltaicznej jednak bez podatku od nieruchomości?
To, że organy podatkowe prezentują nieprzychylne podejście w kwestii opodatkowania stacji transformatorowych podatkiem od nieruchomości, traktując je jako budowle, od których należny jest podatek, nie jest niczym nowym. Bardziej zaskakiwać może wydane pod koniec 2022 r. orzeczenie NSA, w którym Sąd orzekł, że takie stacje nie podlegają temu opodatkowaniu. Hurraoptymizm nie jest jednak wskazany, ponieważ w przeszłości linia orzecznicza była zmienna i nadal trudno uznać ją za ugruntowaną.
Zagadnienie klasyfikacji urządzeń technicznych i instalacji fotowoltaicznych na gruncie podatku od nieruchomości było już wielokrotnie poruszane na naszych łamach. Powodem, dla którego należy wrócić do tego zagadnienia, jest nieco zaskakujący wyrok NSA, wydany jeszcze pod koniec 2022 r.
Sprawę zainicjował podatnik, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji transformatorowej, czyli budynku wraz ze znajdującymi się w nim wszystkimi urządzeniami technicznymi, które służą do prawidłowego funkcjonowania instalacji, stanowiącej element infrastruktury elektroenergetycznej instalacji fotowoltaicznej. We wniosku zajął stanowisko, zgodnie z którym trafostacja nie jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jedynie budynek, w którym urządzenia techniczne zostały zamontowane. Organ podatkowy nie przychylił się do tej argumentacji, wydając interpretację, zgodnie z którą opisana trafostacja powinna być traktowana jako budowla i podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie stosownie do jej powierzchni (jak przy budynkach), a wartości (czyli podstawy opodatkowania właściwej dla budowli).
NSA korzystnie w sprawie opodatkowania
Podatnik nie zgodził się jednak ze stanowiskiem organu i zaskarżył je do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Przedstawiona przez niego argumentacja nie przekonała jednak Sądu, który wyrokiem z 3 marca 2022 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 1081/22) oddalił skargę. W następstwie skargi kasacyjnej sprawa trafiła do rozpoznania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, który wyrokiem z 6 grudnia 2022 r. (sygn. III FSK 740/22), uchylił przywołane powyżej wyrok WSA w Warszawie i interpretację organu podatkowego.
NSA zajął stanowisko, zgodnie z którym, jeśli panele fotowoltaiczne oraz falowniki nie są traktowane jako budowla na gruncie podatku od nieruchomości, to powiązane z nimi użytkowo stacje transformatorowe, tworząc razem zespół prądotwórczy, nie mogą zostać uznane za urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Zmienna linia orzecznicza
Powyższy wyrok jest o tyle ciekawy, że analizując orzecznictwo sądów administracyjnych, dotyczące opodatkowania stacji transformatorowych podatkiem od nieruchomości, można dostrzec dominującą w ostatnich latach interpretację rozszerzającą, nakazującą opodatkowanie trafostacji tym podatkiem. Zmiana linii orzeczniczej nastąpiła w połowie 2020 r. W wydawanych wcześniej orzeczeniach sądy administracyjne zgodnie zajmowały stanowisko, twierdząc, że transformatory nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle (m.in. wyrok NSA z 7 października 2009 r., sygn. akt: II FSK 635/08; wyrok NSA z 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt: II FSK 1091/12; wyrok NSA z 26 lutego 2014 r., sygn. akt: II FSK 804/12). Z ugruntowanej linii orzecznictwa wyłamał się dopiero NSA, który w wyroku z 22 lipca 2020 r. (sygn. akt II FSK 1064/20) – w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości transformatorów i rozdzielnic połączonych z siecią elektroenergetyczną – uznał, że transformatory i rozdzielnice połączone z siecią energetyczną stanowią jej część składową, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od ich wartości początkowej – jako budowle w rozumieniu prawa budowlanego.
W kwestii opodatkowania urządzeń technicznych znajdujących się w budynkach nadal nie można mówić o jednolitej linii orzeczniczej. Jedną grupę stanowią te orzeczenia, które traktują urządzenia techniczne jako niestanowiące przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z drugą – urządzenia te (wraz z ich częściami budowlanymi) uznaje się za obiekt budowlany i budowlę w całości, a zatem za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Powołany wyrok NSA z 22 lipca 2020 r. wpisuje się w jeden z kierunków orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach dotyczących definicji budowli (w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości), zgodnie z którym od zmiany definicji obiektu budowlanego w 2015 r., nieprawidłowym jest uznawanie, że urządzenie techniczne stanowi „całość techniczno-użytkową” z częścią budowlaną, a więc budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Obowiązujące do 28 czerwca 2015 r. brzmienie art. 3 pkt 2 prawa budowlanego definiowało obiekt budowlany jako budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami lub obiekt małej architektury. Z tego powodu NSA w wydawanych orzeczeniach traktował urządzenie techniczne wraz z jego elementami budowlanymi jako jedną całość, będącą budowlą w rozumieniu prawa budowlanego.
Obecnie zaś sądy administracyjne na gruncie prawa budowlanego poddają analizie urządzenia techniczne oraz – osobno – obiekty budowlane, w których zostały one zamontowane, dopuszczając możliwość, że urządzenia znajdujące się w budynku stanowią odrębne obiekty budowlane (budowle w rozumieniu prawa budowlanego) i z tego tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości – niezależnie od opodatkowania budynku, w którym zostały one zamontowane.
Nie jest to jedyne podejście sądów administracyjnych w zakresie kwalifikacji urządzeń technicznych na gruncie prawa budowlanego. Cześć wyroków NSA zawiera tezę, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie części budowlane urządzeń technicznych, podczas gdy urządzenia techniczne nie powinny podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, o czym świadczy np. wyrok NSA z 21 listopada 2019 r. (sygn. akt: II FSK 3861/17).
Ryzyko cały czas istnieje
Z powyższego wynika, że w kwestii opodatkowania urządzeń technicznych znajdujących się w budynkach, nie można mówić o jednolitej i zgodnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. W praktyce, mając dwa identyczne (lub bardzo zbliżone w zakresie ich funkcjonalności i przeznaczenia technicznego) urządzenia techniczne, można powołać przeciwstawne do siebie orzeczenia sądów administracyjnych. Jedną grupę stanowią te, które traktują urządzenia techniczne jako niestanowiące przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zgodnie z drugą – urządzenia te (wraz z ich częściami budowlanymi) uznaje się za obiekt budowlany i budowlę w całości, a zatem za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Omawiany wyrok NSA jest na pewno korzystny z perspektywy podatników, ale wydaje się, że na razie jest za wcześnie, by uznać, że linia orzecznicza NSA w zakresie klasyfikacji trafostacji w kontekście podatku od nieruchomości wraca do stanu sprzed powołanego wyroku NSA z 22 lipca 2020 r. Nadal istnieje realne ryzyko uznania, że stacja transformatorowa (a właściwie urządzenia techniczne, z których taka stacja się składa) stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego, a w konsekwencji jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Do momentu nowelizacji przepisów regulujących przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nadal można spodziewać się, że organy podatkowe prezentować będą radykalną i skrajnie rozszerzającą wykładnię przepisów, zmuszając podatników do obrony swojego stanowiska przed sądami administracyjnymi. Skuteczność tych działań, zważywszy na niejednolitą linię orzeczniczą, jest jednak trudna do przewidzenia.
